總部資產減值測試

企業(yè)總部資產包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數據處理設備、研發(fā)中心等資產。總部資產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產組。因此，總部資產通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產組或者資產組組合進行。資產組組合，是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。

在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計算確定該總部資產所歸屬的資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。

企業(yè)在對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產組分別下列情況處理：

(一)對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的部分，應當將該部分總部資產的賬面價值分攤至該資產組，再據以比較該資產組的賬面價值(包括已分攤的總部資產的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關資產組的減值損失處理順序和方法處理。

(二)對于相關總部資產難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的，應當按照下列步驟處理：

首先，在不考慮相關總部資產的情況下，估計和比較資產組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失處理順序和方法處理。

其次，認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合應當包括所測試的資產組與可以按照合理和一致的基礎將該總部資產的賬面價值分攤其上的部分。

最后，比較所認定的資產組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失的處理順序和方法處理。

【例題】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司的經營活動由一個總部負責運作。由于A、B、C三家分公司均能產生獨立于其他分公司的現金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產組。2016年12月31日，企業(yè)經營所處的技術環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現減值跡象，需要進行減值測試。假設總部資產的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產組賬面價值的比例進行合理分攤，A、B、C分公司和總部資產的使用壽命均為20年。

減值測試時，A、B、C三個資產組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計算得出A分公司資產的可收回金額為420萬元，B分公司資產的可收回金額為160萬元，C分公司資產的可收回金額為380萬元。

要求：計算A、B、C三個資產組和總部資產計提的減值準備。(答案中的金額用萬元表示)

【答案】

(1)將總部資產分配至各資產組

總部資產應分配給A資產組的金額=200×320/800=80(萬元);

總部資產應分配給B資產組的金額=200×160/800=40(萬元);

總部資產應分配給C資產組的金額=200×320/800=80(萬元)。

分配后各資產組的賬面價值為

A資產組的賬面價值=320+80=400(萬元);

B資產組的賬面價值=160+40=200(萬元);

C資產組的賬面價值=320+80=400(萬元)。

(2)進行減值測試

A資產組的賬面價值為400萬元，可收回金額為420萬元，沒有發(fā)生減值;

B資產組的賬面價值為200萬元，可收回金額為160萬元，發(fā)生減值40萬元;

C資產組的賬面價值為400萬元，可收回金額為380萬元，發(fā)生減值20萬元。

將各資產組的減值額在總部資產和各資產組之間分配：

B資產組減值額分配給總部資產的金額=40×40/200=8(萬元)，

分配給B資產組本身的金額=40×160/200=32(萬元)。

C資產組減值額分配給總部資產的金額=20×80/400=4(萬元)，

分配給C資產組本身的金額=20×320/400=16(萬元)。

A資產組沒有發(fā)生減值，

B資產組發(fā)生減值32萬元，

C資產組發(fā)生減值16萬元，

總部資產發(fā)生減值=8+4=12(萬元)。

【教材例8-10】丁公司屬于高科技企業(yè)，擁有A、B和C三條生產線，分別認定為三個資產組。在20×9年末，A、B、C三個資產組的賬面價值分別為4 000 000元、6 000 000元和8 000 000元;預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊;不存在商譽。由于丁公司的競爭對手通過技術創(chuàng)新推出了技術含量更高的新產品，且廣受市場歡迎，從而對丁公司生產的產品產生了重大不利影響，用于生產該產品的A、B、C生產線可能發(fā)生減值，為此，丁公司于20×9年年末對A、B、C生產線進行減值測試。

首先，丁公司在對資產組進行減值測試時，應當認定與其相關的總部資產。丁公司的生產經營管理活動由公司總部負責，總部資產包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，研發(fā)中心的賬面價值為6 000 000元，辦公大樓的賬面價值為2 000 000元。研發(fā)中心的賬面價值可以在合理和一致的基礎上分攤至各資產組，但是辦公大樓的賬面價值難以在合理和一致的基礎上分攤至各相關資產組。

其次，丁公司根據各資產組的賬面價值和剩余使用壽命加權平均計算的賬面價值分攤比例，分攤研發(fā)中心的賬面價值，具體見表8-5。

最后，丁公司應當確定各資產組的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的研發(fā)中心的賬面價值部分)進行比較，確定相應的資產減值損失。考慮到辦公大樓的賬面價值難以按照合理和一致的基礎分攤至相關資產組，因此，丁公司確定由A、B、C三個資產組組成最小資產組組合(即為丁公司整個企業(yè))，通過計算該資產組組合的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓和研發(fā)中心的賬面價值部分)進行比較，以確定相應的減值損失。假定各資產組和資產組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，丁公司根據它們的預計未來現金流量現值計算其可收回金額，計算現值所用的折現率為15%，計算過程見表8-6。

根據表8-6可見，資產組A、B、C的可收回金額分別為7 934 932元、6 459 008元和10 951 168元，相應的賬面價值(包括分攤的研發(fā)中心賬面價值)分別為 4 750 000元、

8 250 000元和11 000 000元，資產組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應當分別確認1 790 992元和48 832元減值損失，并將該減值損失在研發(fā)中心和資產組之間進行分攤。根據分攤結果，因資產組B發(fā)生減值損失1 790 992元而導致研發(fā)中心減值488 452(1 790 992×2 250 000÷8 250 000)元，導致資產組B所包括的資產發(fā)生減值1 302 540(1 790 992×6 000 000÷8 250 000)元;

因資產組C發(fā)生減值損失48 832元而導致研發(fā)中心減值 13 318(48 832×3 000 000÷11 000 000)元，導致資產組C所包括的資產發(fā)生減值35 514(48 832×8 000 000÷11 000 000)元。

經過上述減值測試后，資產組A、B、C和研發(fā)中心的賬面價值分別為4 000 000元、4 697 460元、7 964 486元和5 498 230元，辦公大樓的賬面價值仍為2 000 000元，由此包括辦公大樓在內的最小資產組組合(即丁公司)的賬面價值總額為24 160 176(4 000 000+4 697 460+7 964 486+5 498 230+2 000 000)元，

但其可收回金額為28 832 000元，高于其賬面價值，因此，丁公司不必再進一步確認減值損失(包括辦公大樓的減值損失)。

根據上述計算和分攤結果，丁公司的生產線B、生產線C、研發(fā)中心應當分別確認減值損失1 302 540元、35 514元和501 770元，賬務處理如下：

借：資產減值損失——生產線B　　　　 　　　1 302 540

——生產線C　　　　 　　　　 35 514

——研發(fā)中心　　　　　　　　 501 770

貸：固定資產減值準備——生產線B　　　　　　1 302 540

——生產線C　　　　　　　 35 514

——研發(fā)中心　　　　　　 501 770